|
В ходе встречных
проверок сличается налоговая и документация проверяемого налогоплательщика и
его контрагентов. В рамках встречной проверки налоговый орган вправе истребовать
у контрагентов налогоплательщика только те документы, которые относятся
непосредственно к налогоплательщику, но не к финансово-хозяйственной
деятельности самого контрагента. К сожалению, налоговое законодательство не
устанавливает форму документа, оформляемого по результатам встречных проверок.
Должностное лицо налогового органа вправе оформить результаты проведенной
встречной проверки в произвольной форме, в противном случае проведение
встречной проверки было бы беспредметным. [5, С. 277].
Не следует считать
встречную проверку самостоятельным видом налоговых проверок, поскольку ее
назначение возможно исключительно в рамках осуществления камеральной или
выездной налоговой проверки; таким образом, встречную проверку можно
рассматривать как один из методов проведения камеральной или выездной налоговой
проверки. Точнее сказать, встречная проверка является составной частью выездной
или камеральной проверки. Именно поэтому сведения, полученные в результате
встречной проверки, включаются в акты соответствующих камеральных и выездных
проверок. [6, С.307].
Выездные налоговые
проверки могут быть первичными и повторными. По общему правилу проведение
повторных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным
за уже проверенный налоговый период, запрещается. Однако НК РФ называет два
исключения из этого правила. Во-первых, когда повторная проверка проводится в
связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика.
Во-вторых, когда повторная проверка проводится вышестоящим налоговым органом в
порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку
первоначально.
Постановление о
проведении повторной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью
нижестоящего органа должно быть мотивированным, то есть содержать ссылки на
обстоятельства, явившиеся основаниями для повторной проверки. Отсутствие таких
указаний в решении должно повлечь признание его незаконным. При назначении
повторной проверки руководитель вышестоящего налогового органа вправе включать
в число проверяющих и должностных лиц подведомственных ему ( то есть
нижестоящих) налоговых органов. Главное, чтобы в числе таких лиц не оказались
работники налоговой инспекции, участвовавшие в первоначальной налоговой
проверке.
Налоговая проверка,
проводимая налоговым органом, призвана не подменять собой проверку, проведенную
нижестоящим налоговым органом, а обеспечить за ним надлежащий контроль. Суды
неоднократно указывали на недопустимость ставить целью повторной проверки не
контроль за нижестоящим налоговым органом, а порядок исчисления и уплаты
налогов налогоплательщиком, то есть его финансово-хозяйственную деятельность.
Выездная налоговая
проверка может проводится по одному или нескольким налогам. Если проверка
охватывает исчисление и уплату налогоплательщиком всех налогов и сборов, она
именуется комплексной. Если речь идет о проверке правильности исчисления и
уплаты какого-то одного налога, такую проверку называют тематической.
В литературе выделяют
сплошные и выборочные налоговые проверки. В ходе сплошной проверки налоговым
органом исследуется вся документация налогоплательщика за все налоговые
периоды, охваченные проверкой. Выборочная проверка предполагает анализ
отдельных налоговых (отчетных) периодов или части документов налогоплательщика.
В зависимости от метода
проведения налоговые проверки могут документальными и фактическими. В первом
случае непосредственным предметом проверки и источником получения сведений
выступает бухгалтерская и налоговая документация, во втором – имущество
налогоплательщика (включая наличные денежные средства), исследуемое путем
обследования, инвентаризации, экспертизы. На практике фактический налоговый
контроль, как правило, является вспомогательным (дополняющим) по отношению к
документальному контролю.
Традиционно налоговые
проверки классифицируют на плановые и внеплановые. Как правило, налоговые
органы составляют ежеквартальные планы проведения выездных налоговых проверок.
Внеплановые проверки могут проводится в случаях ликвидации или реорганизации
организации, в ходе расследования возбужденных уголовных дел, в процессе
банкротства предприятий, по заданию вышестоящих органов и по другим основаниям.[5,
С. 278-279].
3.1 Камеральные налоговые проверки
Камеральная налоговая
проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе
представленных налогоплательщиком налоговых деклараций и документов, служащих
основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о
деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная
проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в
соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения
руководителя налогового органа.
НК РФ ограничивает
проведение камеральной проверки трехмесячным сроком, продление которого не допускается.
Исчисление срока начинается со дня представления налоговой декларации и
документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Проведение
камеральной налоговой проверки за пределами трехмесячного срока само по себе не
служит основанием для освобождения налогоплательщика от уплаты недоимки и
пеней, то есть этот срок не является пресекательным.
Главным объектом
камеральной проверки выступает налоговая декларация – письменное заявление
налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках
доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные,
связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется в
установленные сроки каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате.
При этом налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию вне
зависимости от начисления налога по такой декларации, то есть обязанность по
предоставлению налоговой декларации прямо не связана с наличием объекта
налогообложения. Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного
налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от
обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду,
если иное не установлено налоговым законодательством.
Характерен следующий
прецедент: суд указал, что нормами НК РФ не предусмотрено освобождение
налогоплательщика от обязанности представлять в налоговый орган декларации по
налогам, если налогоплательщик фактически не ведет хозяйственной деятельности и
в связи с этим отсутствует база для исчисления налогов. Если налоговая
декларация своевременно не представлена, налоговый орган, в соответствии со ст.
76 НК РФ, вправе приостановить операции по счетам налогоплательщика.
Налоговая декларация
представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бумажном
носителе или в электронном виде. Бланки налоговых деклараций предоставляются
налоговыми органами бесплатно. Налоговая декларация может быть представлена
налогоплательщиком лично или через его представителя, направлена в виде
почтового отправления с описью вложения или передана в электронном виде по
телекоммуникационным каналам связи.
Налоговый орган не
вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе
налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и
дату ее представления. При получении декларации по телекоммуникационным каналам
связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в
электронном виде. При отправке налоговой декларации по почте днем ее
представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения,
при передаче по телекоммуникационным каналам связи – дата ее отправки. [5, С.
280].
Налоговые органы не
вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию
сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов. Если проверкой выявлены
ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися
в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с
требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.
При самостоятельном
обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации неточностей, а также
ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате,
налогоплательщик обязан внести в декларацию необходимые дополнения и изменения.
Статья 81 НК РФ устанавливает специальные правила внесения таких изменений и
дополнений с целью стимулирования налогоплательщика действовать добросовестно:
1)
если
заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до
истечения срока ее подачи, налоговая декларация считается поданной в день
подачи заявления;
2)
если
такое заявление делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но
до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от
ответственности, если указанное заявление было сделано до момента, до момента,
когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом соответствующих
нарушений, либо о назначении выездной налоговой проверки;
3)
если
заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после
истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то
налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление
сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым
органом соответствующих нарушений, либо о назначении выездной налоговой
проверки – при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил
недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Камеральная проверка
складывается, прежде всего, из анализа полноты и своевременности представления
налоговой отчетности, контроля за правильностью исчисления того или иного
налога, проверки обоснованности применения налоговых льгот. Налоговый орган
вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить
объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и
своевременность уплаты налогов. Большое значение имеют налоговые декларации и
бухгалтерская отчетность, представленные налогоплательщиком за предыдущие
налоговые периоды, а также информация, полученная от иных государственных
органов. Для проверки отчетных данных активно используются разнообразные
возможности и достижения компьютерной техники. [5, С. 282]
На суммы доплат по
налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговый орган
направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. Таким
образом налогоплательщик информируется о результатах камеральной проверки.
Процедура проведения камеральных налоговых проверок прописана в законодательстве
недостаточно четко. В частности, НК РФ не устанавливает, каким документом
должны оформляться результаты камеральной проверки – составление акта
камеральной поверки законом не предусмотрено. Это вызывает многочисленные
проблемы, в частности, по вопросу об исчислении сроков давности. В настоящее
время результаты камеральных поверок оформляются докладными (служебными)
записками, составленными налоговыми инспекторами, проводившими поверку, на имя
руководителя налогового органа. Поскольку докладная (служебная) записка – акт
односторонний, ознакомление налогоплательщика с ее содержанием не
предполагается. Таким образом, налогоплательщик узнает о результатах
камеральной проверки только после решения руководителя налогового органа о
привлечении к ответственности. [8, С. 181-182].
Законодателю и
налоговым органам здесь следует использовать порядок, аналогичный тому, который
установлен НК РФ в отношении выездной налоговой проверки. Прежде всего, речь
идет о составлении акта камеральной проверки, обязательном ознакомлении с ним
налогоплательщика, наделении последнего правом представить свои письменные
возражения. Учитывая большой объем работы налоговых органов, возможно,
использовать такой порядок, по крайней мере, в тех случаях, когда в ходе
камеральной проверки обнаружены факты налоговых правонарушений и речь идет о
привлечении налогоплательщика к ответственности. [5, С. 282].
Эта позиция находит
поддержку и в судебной практике. Как указывают суды, в соответствии с принципом
всеобщности и равенства налогообложения при осуществлении камеральной проверки
и иных форм налогового контроля налоговым органам необходимо соблюдать
процедуры производства по делу о налоговом правонарушении, аналогичные
установленным НК РФ для выездных налоговых проверок. НК РФ не предусматривает
упрощенную процедуру привлечения к налоговой ответственности. Налогоплательщику,
во всяком случае, должно гарантироваться право на представление своих интересов
в налоговых правоотношениях и дачу пояснений по вопросам исчисления и уплаты
налогов. Поэтому при выявлении факта налогового правонарушения в ходе
камеральной налоговой проверки налоговый орган обязан поставить
налогоплательщика в известность о том, что ведется производство по делу о
налоговом правонарушении, и предложить представить свои объяснения и
возражения.
Отдельные авторы
считают, что привлечение к налоговой ответственности по результатам камеральной
налоговой проверки недопустимо, поскольку прямо не предусмотрено нормами НК РФ;
обнаружение в ходе камеральной проверки фактов налоговых правонарушений
является лишь основанием для назначения и поведения выездной налоговой
проверки, по результатам которой и возможно привлечение к налоговой
ответственности. С таким мнением нельзя согласиться. Нормы НК РФ определяют
порядок производства по делу о налоговом правонарушении вне зависимости от
того, было ли оно выявлено в результате камеральной или выездной налоговой
проверки. Целый ряд правонарушений – непредставление налоговой декларации,
нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке –
выявляются именно в ходе камеральных налоговых проверок. Откладывать
возбуждение налогового производства по правонарушениям, выявленным в ходе
камеральных проверок, вплоть до проведения выездной проверки крайне
нецелесообразно. Разумеется, существует проблема правовой неопределенности в
регулировании отдельных аспектов организации и проведении камеральных налоговых
проверок, которые должны быть решены законодателем в первоочередном порядке.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5
|
